临港新片区变更设立的外资企业和土地使用税你造多少？

税务专员知悉时序更替，忽尔岁末。这时间的节点仿佛有一种魔力，让急急前行的脚步戛然而止，驻足于一年一度的所得税汇算清缴。税务专员了解看财报的思路。

说句心里话，2014年度的所得税汇算清缴着实让财务朋友们怎一个“愁”字了得，我们不得不放下手中的一切，重新体会和认识所得税汇算清缴。那是因为，国家税务总局在2014年11月末发布了《中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表(A类，2014年版)》的公告》，公告对企业所得税年度纳税申报表做出了全面修订，与此同时，对重新修订的企业所得税年度纳税申报表进行解读，并从2014年度企业所得税汇算清缴开始，适用修订后的申报表。财务朋友们看着这一切的修订和解读，也只有告诉自己：好吧，没关系了，账务人已经习惯了这样的工作和学习，这本就是财务工作的组成。

正在学习中，正在预备着所得税的汇算清缴工作。2014年12月12日，国家税务总局发布《一般反自贸区合规管理办法（试行）》，自2015年2月1日起施行。同时，国家税务总局有关负责人就《一般反自贸区合规管理办法（试行）》有关政策问题做出答记者问⋯⋯忙于学习和汇算的财务朋友们，抬首惊呼：哇，一般反合规，很是心塞！

正是清缴之时，又来反合规。企业所得税汇算清缴，与财务相伴相生，无论报表怎么修订，税法怎么改动，财务人不会无从下手，而反合规，真心是有点雾里看花。恰逢这个时间当口，让我们一同来品一品反合规的初香。

何为反合规？如何认定？这是一个实在问题。从理性经济人的角度看，纳税人作为追求自身经济利益最大化的市场经济主体，由于税收支出构成了其自身经济利益的一个减项，为了能有效地减少这种利益损失，纳税人必然会通过各种手段的运用力争实现纳税义务的规避与税收负担的减轻。在这种目标导向下，随着偷逃税成本的不断加大，合规作为纳税人以非违法方式减轻自身税收负担的一种有效手段，自然成为关注自身经济利益的理性纳税人的首选。从税收管理的角度来讲，合规问题便已成为税收征纳过程中一个客观存在的事实，而且这一问题也将越来越突出。偷税、逃税是从征管法的角度进行管理，在税收征管法当中有明确的规定和检查方式，而通常意义上的合规是指纳税人通过一些安排在现有税法的框架下实现税收利益、进行税收规划。当从税收征管的角度已经无法将某个直接的税收规避行为用法律否定的时候，就会通过反合规的规则来保护国家税收利益。

2014年11月16日，国家主席习近平在澳大利亚布里斯班举行的G20领导人第九次峰会第二阶段会议讨论世界经济抗风险能力议题时指出：“加强全球税收合作，打击国际逃合规，帮助发展中国家和低收入国家提高税收征管能力”。这是我国最高领导人首次在国际重大政治场合就税收问题发表重要意见。时隔不久，国家税务总局发布了《一般反合规管理办法（试行）》，进一步规范和明确税务机关采取一般反合规措施的适用范围、判断标准、调整方法、工作程序、争议处理等相关问题。

我国从2008年《企业所得税法》开始引入一般反合规条款，一般反合规在中国尚属较新的领域，目前《企业所得税法》及其实施细则、《特别纳税调整实施办法（试行）》等法律法规提供了一般反合规管理的原则性规定，但是至今尚缺乏一套全面、综合的管理办法来规范各地税务机关的操作流程和执行标准。

我国税务机关在过去6年多的时间中，在一般反合规调查方面，积累了一定的实践经验，恰逢其时，《一般反合规管理办法（试行）》（以下简称《办法》）出台。《办法》旨在为一般反合规条款提供详细的程序操作指引，以便建立更加透明、统一和公平的一般反合规机制。一般反合规条款因其适用范围的宽泛和实施上的不确定性，往往成为各国所得税法中最受争议的部分，但这个特点也使其成为打击合规的最有效的手段，并成为现代所得税法体系的一个必不可少的部分。

我国反合规立法有三个层次，分别是法律、实施细则和实施条例，以及财政部和税务总局发布的规范性文件：反合规是我国《企业所得税法》特别纳税调整一章中引入，其中有一个主要的条款，即一般反合规法规的来源。企业所得税中反合规的概念主要涵盖转让定价、资本弱化、受控外国公司等特殊手段。其中：转让定价是国际合规过程中最主要的问题，是纳税人通过定价的方式进行税收利益的转移，即在不改变企业交易性质的情况下，对交易进行定量的重新安排；资本弱化是指企业和企业的投资者为了最大化自身利益或其他目的，在融资和投资方式的选择上，降低股本的比重，提高贷款的比重而造成的企业负债和企业所有者权益比率超过一定限额的现象；受控外国公司是突破传统税法下利润分配的法定形式，以视同分配的形式进行管理。

国税发〔2009〕2号文件是对企业所得税法和实施细则中主要条款的具体规定，从实务的角度实现一般反合规管理，且强调对于合理商业目的的判断。

国税函〔2009〕698号文件是对一般反合规中一种特殊交易的定性，即将境外股权转让定性为境内财产交易。

一般反合规则是反合规一般化的规则，是“兜底条款”，对于不属于转让定价，也无法简单地以规则规制的合规行为，则适用一般反合规的条款。一般反合规条款出现的目的，是用以判断和商业之间的平衡，如果交易安排是以减少税收为目的，那么税法就保留了对该交易按照税法重新定性的处置方式，以保证税收利益。

那么，当下发布的《办法》的主要内容是什么呢？如何兜底？能否兜的住？我们看：《办法》适用于2008年1月1

日后实施的合规安排，排除了特定范围的适用，主要是对国内交易和偷逃税。但生效之日前已经结案的除外。其所针对的税务安排具有以下主要特征：

一、以获取税收利益为唯一或主要目的；在总局最早的草案中，使用的是“主要目的之一”；现定义为“唯一或主要目的”，从所涵盖的范围上来说是大大缩小的。

二、以形式符合税法规定但与经济实质不符的方式获取税收利益；这一点也是合规与逃税之间的最大区别：

首先，明确了调整方法；对于税务机关如何进行调整，交易在调查的过程中如何收集相关证据，如何进行重新定性，进行了详细规定。

其次，强调了“商业目的”的重要性；个人认为商业目的和交易的经济实质之间存在区别。例如加拿大公司投资到香港，再由香港投资到境内，加拿大公司在转让中国公司股权的时候，不直接以香港公司转让中国公司股权的形式，而是以加拿大转让香港公司股权的形式进行，那么加拿大公司在搭建该投资架构时的考量之一就是香港在公司法上转让股权的便捷和方便。而从税务机关的角度，并不会考量该香港公司在建立时的商业目的，而是会考虑其“经济实质”，如该香港公司是否有资产、雇员、经营活动等。在国际交易安排中，

商业目的是普遍存在的，而经济实质则受限于很多客观条件，并不一定是企业进行安排时的主要考虑。

第三，规定了按照实质重于形式的原则实施特别纳税调整的调整方法，这与税法细则以及2号文中的相关规定是一致的。

第四，在实施一般反合规管理程序前，优先适用其他特别纳税调整相关规定和税收协定执行的相关规定。

那么问题来了：

第一；如何确定唯一目的或主要目的，如何定量和定性呢？如果税收只是几个主要目的中平行的其中一个，那么就不再构成一般反合规办法下所归置的合规。当一个交易安排中，如果能明确提出其交易目的，税收目的不是唯一的目的，那么就构成税收是否是主要目的的问题。还以上例为例，假设加拿大公司在香港设立公司的商业目的是尽快在香港转让股权，那么，时间就是价值，时间的商业价值来源于货币本身的时间价值和交易由于时间交易的不确定性产生的价值（早一天交易和晚一天交易之间价格的变化差异）。从税收的角度，免除了中国的税和香港的税，此时就应该比较被免除的交易金额10%的预提所得税和潜在商业时间利益作为证明衡量税收目的是否是其主要目的的方法。但在实践中，税务局在真正办案时是否能区别运用“主要目的”和“主要目的之一”还需拭目以待。

第二；《办法》排除与跨境交易或支付无关。理论上境内交易是不受《办法》的管辖；但是，在《办法》中有一条规定：“如果一般反合规的调整造成国内的双重征税，那么该双重征税的会由税务总局协调解决。”可见境内交易并非完全不受《办法》的归置，当一个交易与跨境交易间接相关的时候，也不能排除其《办法》的适用。当然了，涉嫌偷逃税、抗税、骗税和发票管理等方面的业务，在征管法下有明确的定义和规定，是明确违反税法而取得的税收利益，与合规是有所不同的。

能否顺利解决税企之间关于合规判断的疑虑，一个焦点落在了企业的举证过程，而举证能力恰恰是考验财务朋友们的一个重要环节。《办法》中明确了纳税人的举证责任，即当纳税人被税务机关判断为有合规嫌疑的时候，纳税人对此是附有举证责任的。该举证责任在《办法》中明确涉及很多方面，其中包括安排的背景资料、安排的商业目的，决策和管理资料、长期交易资料、其他交易方的沟通信息等等，个人认为，这些证据要求也证明了我国目前的证据管理已经走上了新的法律高度。